|
Maliye Bakanlığından:
3218 SAYILI SERBEST BÖLGELER
KANUNU GENEL TEBLİĞİ
(SERİ NO: 1)
1. Giriş
Serbest bölgelerde istihdam
edilen personelin ücretlerinin gelir vergisinden istisna
edilmesiyle ilgili açıklamalar bu Tebliğin konusunu
oluşturmaktadır.
2. Yasal
Düzenleme
3218 sayılı Serbest Bölgeler
Kanununun geçici 3 üncü maddesinin ikinci fıkrası,
12/11/2008 tarihli ve 5810 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu
ile Gümrük Kanununda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanunun1
7 nci maddesiyle 1/1/2009 tarihinden itibaren geçerli olmak
üzere aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir.
“MADDE 7 -
3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanununun geçici 3 üncü
maddesinin ikinci fıkrası aşağıdaki şekilde
değiştirilmiştir.
Avrupa Birliğine tam üyeliğin
gerçekleştiği tarihi içeren yılın vergilendirme döneminin
sonuna kadar;
a) Serbest bölgelerde üretim
faaliyetinde bulunan mükelleflerin bu bölgelerde imal
ettikleri ürünlerin satışından elde ettikleri kazançları
gelir veya kurumlar vergisinden müstesnadır. Bu istisnanın
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin
birinci fıkrasının (6) numaralı bendinin (b) alt bendi ile
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 15 inci ve 30 uncu
maddeleri uyarınca yapılacak tevkifata etkisi yoktur.
b) Bu bölgelerde üretilen
ürünlerin FOB bedelinin en az
% 85'ini yurtdışına ihraç eden mükelleflerin istihdam
ettikleri personele ödedikleri ücretler gelir vergisinden
müstesnadır. Bu oranı % 50'ye kadar indirmeye ve kanuni
seviyesine kadar yükseltmeye Bakanlar Kurulu yetkilidir.
Yıllık satış tutarı bu oranın altında kalan mükelleflerden
zamanında tahsil edilmeyen vergiler cezasız olarak, gecikme
zammıyla birlikte tahsil edilir.
c) Bu bölgelerde
gerçekleştirilen faaliyetlerle ilgili olarak yapılan
işlemler ve düzenlenen kağıtlar damga vergisi ve harçlardan
müstesnadır.
Bu maddenin uygulanmasına
ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı
yetkilidir."
3. Gelir
Vergisi İstisnası Uygulaması
3.1. Üretilen
Ürünlerin FOB Bedeli
3218 sayılı Kanunun geçici 3
üncü maddesi uyarınca, 1/1/2009 tarihinden geçerli olmak
üzere, serbest bölgelerde faaliyette bulunan mükellefler
tarafından bölgelerde üretilen ürünlerin toplam FOB
bedelinin en az
% 85’inin yurt dışına ihraç edilmesi kaydıyla, istihdam
edilen personele ödenen ücretler gelir vergisinden istisna
edilmiştir.
Bölge içinde üretim
faaliyetinde bulunan mükelleflerin üretime ilişkin istihdam
ettikleri tüm personele ödedikleri ücretler gelir
vergisinden istisna edilecektir. Üretim faaliyeti ile
birlikte başka konularda da faaliyette bulunan mükelleflerin
satış, pazarlama, muhasebe, lojistik vb. departmanlarda
çalışan personelleri de istisna kapsamında
değerlendirilecektir.
İstisna uygulaması bakımından
üretilen ürünlerin toplam FOB bedelinin tespiti gereklidir.
Üretilen ürünlerin
birim FOB bedeli, üretilen mallardan satışı
yapılanların satış tutarı toplamının satılan ürün miktarına
bölünmesiyle elde edilen tutardır.
Toplam FOB bedeli, üretilen
ürünlerin birim FOB bedeli ile toplam üretilen ürün
miktarının çarpılmasıyla elde edilen tutardır.
Üretilen ürünlerin aynı yıl
içinde satılmaması durumunda, ortalama FOB bedeli bulunacak
ve buna göre toplam FOB bedeli tespit edilecektir.
Ortalama FOB bedeli, birden
fazla yıla ait birim FOB bedellerinin ortalamasıdır.
3.2. Serbest
Bölgede Üretilen Ürünlerin Satışı
3.2.1. Serbest Bölgede Üretilen
Ürünlerin Aynı Yılda Satışı
Serbest bölge içinde üretim
yapan mükelleflerin istihdam ettikleri personele ödedikleri
ücretlere gelir vergisi istisnası uygulamasında,
mükelleflerin bölgede ürettikleri ürünlerin toplam FOB
bedelinin en az %85’ni yurt dışına ihraç etmeleri, yıllık
satış tutarının bu oranın altında olmaması gerekmektedir.
Örnek -1
Samsun Serbest Bölgesinde emtia
üretimi faaliyetinde bulunan (A) A.Ş., ürettiği ürünleri
yurt dışına ihraç etmekte ve 80 işçi çalıştırmaktadır.
İşçilerle ilgili olarak Ocak-Aralık 2009 döneminde aylar
itibarıyla ücretler üzerinden hesaplanan gelir vergisi, tarh
ve tahakkuk ettirilerek tecil edilmiştir. Mükellefin bölgede
ürettiği emtianın 270.000 TL’lik kısmının yurt dışına ihraç
edildiği tespit edilmiş olup üretilen ürün toplam FOB bedeli
300.000 TL’dir.
Buna göre, mükellef (A) A.Ş.
ürettiği ürün toplam bedelinin, (270.000 TL/300.000 TL=)
%90’ını yurt dışına ihraç ettiğinden istihdam ettiği
personel ücretleri üzerinden hesaplanan ve yıl içinde aylar
itibarıyla tecil edilen gelir vergisi terkin edilecektir.
Örnek -2
Örneğimizdeki şirket, ürettiği
ve toplam FOB bedeli 300.000 TL tutarında olan ürünlerin
40.000 TL’lik kısmını serbest bölge içine satmış, diğer
kısmını ise ihraç etmiştir.
Buna göre, mükellefin (300.000
TL-40.000 TL=) 260.000 TL tutarındaki yurt dışı ihracatı
(260.000 TL/300.000 TL=) %86,6 oranında gerçekleştiğinden
kanuni şart yerine getirilmiş olup istihdam ettiği personel
ücretlerine ilişkin yıl içinde aylar itibarıyla tecil edilen
vergi terkin edilecektir.
3.2.2.
Serbest Bölgede Üretilen Ürünlerin Bir Kısmının veya
Tamamının Sonraki Yıllarda Satılması
Serbest bölgede üretilen
ürünler ile satın alınan malların ihracının birlikte
yapılması halinde, sadece bölge içinde üretilen ürünlerin
toplam FOB bedelinin en az %85’nin yurt dışına ihraç
edilmesi kaydıyla istisnadan yararlanılacaktır.
Yurt dışı satışa ilişkin %85
şartının gerçekleştirilmesinde, bölge içinden ve Türkiye’den
satın alınan mal bedelleri ile bölgeye ve Türkiye’ye satılan
mal bedelleri dikkate alınmayacaktır. İstisna uygulamasında,
bölgede üretilen ürünlerin kayıtları ile alınıp satılan
mallara ilişkin kayıtlar ayrı hesaplarda takip edilecektir.
Örnek - 3
Örneğimizdeki (A) A.Ş., bölge
içinde toplam FOB bedeli 500.000 TL tutarında yıllık üretim
yaptığı, bölge içindeki bir firmadan 100.000 TL ve
Türkiye’den de 50.000 TL olmak üzere toplam 150.000 TL
tutarında mal satın aldığı, üretilen mallardan toplam FOB
bedeli 450.000 TL olan kısmını yurt dışına ihraç ederken,
80.000 TL tutarındaki malı Türkiye’ye, 70.000 TL’sini de
bölge içine sattığı, ürettiği mallardan 50.000 TL tutarında
kalan kısmı ise 2010 yılında serbest bölge içine sattığı
tespit edilmiştir.
İstisna uygulamasında, bölgede
üretilen toplam FOB bedeli 500.000 TL olan üründen yurt
dışına ihraç edilen 450.000 TL kısmı arasındaki oran esas
alınacaktır. Yurt dışı ihracata ilişkin %85 şartının
gerçekleştirilmesinde, bölge içinden ve Türkiye’den alınan
mal bedelleri olan (100.000 TL+50.000 TL=) 150.000 TL ile
aynı yılda bölgeye ve Türkiye’ye satılan (80.000 TL+70.000
TL=) 150.000 TL dikkate alınmayacaktır.
Buna göre, şirketin bölgede
ürettiği toplam FOB bedeli 500.000 TL tutarındaki emtianın
450.000 TL’lik kısmını (%90) yurt dışına ihraç ettiğinden,
yurt dışı ihracata ilişkin %85 şartının gerçekleştiği
görülmektedir. Bu nedenle, istihdam edilen personel
ücretlerine ilişkin tecil edilen vergi terkin edilecektir.
Mükellef ürettiği toplam ürünün
%90’lık kısmını yurt dışına ihraç ettiğinden, 2009 yılında
satılmayıp 2010 yılında serbest bölgede satılan 50.000 TL
ürün nedeniyle herhangi bir işlem yapılmayacaktır.
Öte yandan, üretimin yapıldığı
ve istisnanın uygulandığı yılda stokta kalan ürünlerin,
sonraki yıllarda toplam FOB bedeli bazında takip ve tespiti
gereklidir. Bunun için serbest bölgede üretim yapan
mükellefler, üretim yaptıkları yılda stoklarında kalan
ürünleri sonraki yıllarda satmaları durumunda, üretimin
yapıldığı yıla ilişkin FOB bedeli ile satışların yapıldığı
yıllardaki FOB bedeli dikkate alınarak üretilen ürünlerin
toplam FOB bedelini tespit edeceklerdir. İhraç edilen
ürünlerin toplam FOB bedelinin üretilen ürünlerin toplam FOB
bedeline oranı, %85 ve üzerinde gerçekleşmesi halinde
istisnadan yararlanılacak, aksi durumda istisnadan
yararlanılamayacaktır. Takip eden yıllarda da ihracat
tutarları, yurt içi ve bölge içi satışları ile stok
miktarları esas alınarak kanuni şartın gerçekleşme durumu
benzer şekilde kontrol edeceklerdir.
Üretilen ve istisna uygulanan
ürünlerin sonraki yıllarda da üretiminin yapılması ve yıllık
olarak stok takibinde, ilk giren ilk çıkar yöntemi
uygulanacaktır.
Serbest bölgede üretilen ve
üretimin yapıldığı yıldan sonraki yıl veya yıllarda bu
ürünlerin toplam FOB bedelinin %85’inin yurt dışına ihraç
edilmemesi durumunda, üretimin yapıldığı yılda tahakkuk
ettirilerek tecil edilen gelir vergisi tevkifatı gecikme
zammıyla birlikte tahsil edilecektir. Ancak, daha sonra
asgari %85 ihracat şartının gerçekleştiği yılda gerekli
koşulların yerine getirilmesi halinde ilgili vergi dairesi
tarafından söz konusu işçi ücretlerine ilişkin vergi,
213 sayılı Kanun hükümlerine göre düzeltme işlemi
yapılarak bu Tebliğle belirlenen koşullarla mükellefe red ve
iade edilecektir. Tahsil edilen gecikme zammı ise iade
konusu olmayacaktır.
Örnek -4
Örneğimizdeki şirket, 2009
yılında ürettiği toplam 250 birim üründen 100 birimlik
kısmını 300.000 TL’ye aynı yıl ihraç etmiştir.
2010 yılında 125 birimlik kısmını 420.000 TL tutarla
ihraç etmiş olup bu yıla ilişkin birim FOB bedeli esas
alınarak yapılan değerlemede toplam satış tutarının 800.000
TL olduğu, kalan 25 birim ürünün 2011 yılında serbest
bölgede 100.000 TL satıldığı tespit edilmiştir. Şirket 2010
yılında ürettiği ürünü satamamıştır. Söz konusu işçilerle
ilgili olarak 2009 ve 2010 yılları Ocak-Aralık dönemlerine
ilişkin aylar itibarıyla ücretler üzerinden hesaplanan gelir
vergisi tarh ve tahakkuk ettirilerek tecil edilmiştir.
Buna göre, şirketin 2009 yılı
üretiminin toplam FOB bedeli 300.000 TL tutarındaki kısmını
ihraç ettiğinden,
[(300.000 TL)/{(300.000 TL/100
birim) x 250 birim}=] %40
olarak gerçekleşmiş olup
Kanunda aranılan %85 ihraç şartı gerçekleşmemiş olmaktadır.
Bu nedenle, bu yıla ilişkin olarak tecil edilen vergi
cezasız gecikme zammıyla birlikte tahsil edilecektir.
2009 yılında üretilen ve 2010
yılında satılan 125 birimlik ürünlerin toplam FOB bedeli
olan 420.000 TL ile 2009 yılına ilişkin satılan ürünlerin
birim FOB bedelinin ortalaması esas alınarak yapılan
hesaplamada; toplam,
[{(300.000 TL+420.000 TL)/(100
birim+125 birim)}x 250 birim=] 800.000 TL
tutarında üretim yapıldığı ve
bunun (300.000 TL+420.000 TL=) 720.000 TL tutarındaki kısmın
ihraç edilmesi nedeniyle 2009 yılında üretilen ürünlerin
(720.000 TL/800.000 TL=) %90’nın ihraç edildiği tespit
edilmiştir.
Bu nedenle, 2009 yılına ilişkin
olup şirketten tahsil edilen vergiler, 213 sayılı Kanun
hükümlerine göre düzeltme işlemi yapılarak bu Tebliğle
belirlenen koşullarla mükellefe red ve iade edilecektir.
Tahsil edilen gecikme zammı ise iade konusu olmayacaktır.
Öte yandan, 2010 yılında
üretimi yapılan ürünlere ilişkin olarak aylar itibarıyla
tecil edilen vergiler, bu yılda üretilen ürünlere ilişkin
ihracat şartı gerçekleşmediğinden, cezasız gecikme zammıyla
birlikte tahsil edilecektir.
Örnek -5
Örneğimizdeki şirket, 2009
yılında ürettiği 250 birim üründen aynı yıl satış
yapamamıştır. 2009 yılında üretilen mallardan; 2010 yılında
100 birimlik kısmını FOB bedeli 350.000 TL’ye, 2011 yılında
25 birimlik kısmını FOB bedeli 100.000 TL olarak ihraç
etmiştir. Kalan 125 birimlik kısmını da 2011 yılında 500.000
TL’ye serbest bölgede satmıştır. İşçilerle ilgili olarak
2009 yılı Ocak-Aralık dönemlerine ilişkin aylar itibarıyla
ücretler üzerinden hesaplanan gelir vergisi tarh ve tahakkuk
ettirilerek tecil edilmiştir.
Buna göre şirketin, 2009 yılı
ihracata ilişkin %85 şartını gerçekleştirememesi nedeniyle
istihdam ettiği personel ücretlerine ilişkin 2009 yılı
içinde aylar itibarıyla tecil edilen vergiler, cezasız
gecikme zammıyla birlikte tahsil edilecektir.
Şirket, 2010 yılında 2009
yılında ürettiği mallardan FOB bedeli 350.000 TL olan 100
birimini yurt dışına satmış ve başka da satışı olmaması
nedeniyle yurt dışı satışı,
[350.000 TL /{(350.000 TL/100
birim x 250 birim)}=] %40
oranında gerçekleştiğinden
kanunda aranılan %85 oranın altında kalmıştır.
2011 yılında, 2009 yılında
ürettiği mallardan sadece 100.000 TL tutarındaki 25 birimini
ihraç ederken, kalan 500.000 TL tutarındaki 125 birimini
serbest bölgede satmış olduğundan bu yıla ilişkin toplam FOB
bedeli,
[{(350.000 TL+100.000
TL+500.000 TL)/(100 birim+25 birim+125 birim)}x(250 birim)=]
950.000 TL
olmaktadır. Şirketin bu yıla
ait ihracat oranı (350.000 TL+100.000 TL/950.000 TL=) %47,3
olarak gerçekleşmiştir.
Dolayısıyla, Kanunda aranılan
%85 yurt dışına satış şartının gerçekleşmemiş olması
nedeniyle bu şirket 2009 yılı üretim faaliyetine ilişkin
olarak istisna hükmünden yararlanamayacaktır.
Örnek -6
Örneğimizdeki şirket, ürettiği
ürünlerin bir kısmını ihraç etmekte, bir kısmını da
Türkiye’ye ve bölge içine satmaktadır. İşçilerle ilgili
olarak Ocak-Aralık 2009 döneminde aylar itibarıyla ücretler
üzerinden hesaplanan gelir vergisi tarh ve tahakkuk
ettirilerek tecil edilmiştir. Bölgede üretilen ürünler 2009
yılında satılamamış olup 2010 yılı Haziran ayında bu
ürünlerin tamamı ihraç edilmiştir.
Buna göre şirketin, 2009 yılı
ihracata ilişkin %85 şartını gerçekleştirememesi nedeniyle
istihdam ettiği personel ücretlerine ilişkin 2009 yılı
içinde aylar itibarıyla tecil edilen vergiler gecikme
zammıyla birlikte tahsil edilecektir.
Öte yandan, mükellefin Haziran
2010’da 2009 yılında ürettiği malların tamamını yurt dışına
sattığından, 2009 yılında yurt dışı satışa ilişkin %85
oranını gerçekleştirememesi nedeniyle işverenden tahsil
edilen vergiler, bu Tebliğle belirlenen koşullarla yıl sonu
beklenmeksizin, ilgili vergi dairesi tarafından 213 sayılı
Kanun hükümlerine göre düzeltme işlemi yapılarak mükellefe
red ve iade edilecektir.
Tahsil edilen gecikme zammı ise iade konusu
olmayacaktır.
3.3. Vergi
Dairesine Aylık ve Yıllık Olarak Üretim ile İstihdam
Bildirimlerinin Yapılması
Serbest bölgede faaliyette
bulunan mükelleflerden üretim faaliyetinde bulunanların
çalıştırdıkları tüm personelin, üretim faaliyetiyle birlikte
başka faaliyetleri de bulunanların sadece üretim konusundaki
faaliyetlerinde çalışanlara ait ücretleri ve yararlanılan
gelir vergisi tevkifat tutarına ilişkin
Ek:1’de yer alan “Gelir Vergisi Tevkifat Tutarlarına
İlişkin Bildirim”i, her aya ait muhtasar beyannamenin
verilme süresi içinde, e-beyanname şeklinde verenler
tarafından elektronik ortamda, diğer mükelleflerce kağıt
ortamında yetkili vergi dairesine vermeleri gerekmektedir.
Öte yandan, yıl içinde gelir
vergisi istisna hükümlerinden yararlanmayan ve yıl sonunda
istisna şartlarını yerine getiren mükelleflerle ilgili
olarak, Ek:2’de yer alan “Gelir Vergisi Tevkifat Tutarları
ile İade Edilecek Tutarlara İlişkin Bildirim”i, Aralık ayına
ait muhtasar beyannamenin verilme süresi içinde e-beyanname
şeklinde verenler tarafından elektronik ortamda, diğer
mükelleflerce kağıt ortamında yetkili vergi dairesine
vermeleri durumunda bu Tebliğle belirlenen koşullarla
istisna uygulamasından yararlanılabilecektir.
Gelir Vergisi Kanununun 98 inci
maddesinin son fıkrası uyarınca muhtasar beyannamelerini üç
aylık dönemler halinde veren mükelleflerde ise, bu Tebliğin
ekinde yer alan bildirimleri her vergilendirme dönemine
(üçer aylık) ait muhtasar beyannamenin verilme süresi
içinde, e-beyanname şeklinde verenler tarafından elektronik
ortamda, diğer mükelleflerce kağıt ortamında yetkili vergi
dairesine vermeleri gerekmektedir.
3.4. Muhtasar
Beyannamenin Verilmesi ve Tecil-Terkin Uygulaması
İstisna kapsamında
değerlendirilen ücretler üzerinden hesaplanan gelir vergisi,
muhtasar beyannameyle genel hükümlere uygun olarak beyan
edilecektir.
3218 sayılı Kanun kapsamında
istisna edilecek tutar, Ek:1’de yer alan “Gelir Vergisi
Tevkifat Tutarlarına İlişkin Bildirim”in “İstisna edilecek
tutara ilişkin bilgiler” Tablosunun (g) sütununda
gösterilecektir. Bu sütunda yer alan tutar, Muhtasar
Beyannamenin “TABLO-2 Tahakkuka Esas İcmal Cetveli”
bölümünün “3/b- Tecil Edilecek Tutar” satırına aktarılacak
ve vergi dairesince bu tutarlar tarh ve tahakkuk ettirilerek
tecil edilecektir.
İstisna uygulamasından
yararlanan mükelleflerin yurt dışı ihracat tutarının toplam
satış tutarına oranı, %85 veya üzerinde gerçekleştiğinin YMM
faaliyet raporu ile tespit edilmesi halinde, vergi
dairesince tecil edilen vergi terkin edilecektir.
Öte yandan, serbest bölgede
üretim faaliyetinde bulunan işletmelerde çalıştırılan ve yıl
içinde gelir vergisi tevkifatı yapılmış olan işçi ücretleri
de, işverenin yıl sonu itibarıyla ürettikleri ürünlerin
%85’ini yurt dışına ihraç etme şartını gerçekleştirmesi
halinde, gelir vergisi istisnasından yararlanılabilecektir.
Bu işverenler, Ek:2’de yer alan
Bildirimi, Aralık ayına ait muhtasar beyannamenin verilme
süresi içinde ilgili vergi dairesine vereceklerdir.
Bunun üzerine, yıl içinde verilen muhtasar
beyannameler üzerinden hesaplanan ve ödenen ücretlere
ilişkin gelir vergisi tevkifat tutarları, bu Tebliğle
belirlenen koşullarla ilgili vergi dairesi tarafından 213
sayılı Kanun hükümlerine göre düzeltme işlemi yapılarak
mükellefe red ve iade edilecektir.
3.5. İhraç
Kaydıyla Mal Teslimi
Serbest bölgede üretim
faaliyetinde bulunan üretici firmaların ürünlerini, aynı
veya başka bir serbest bölgede faaliyette bulunan
ihracatçılara, yurt dışına satılması kaydıyla teslim
etmeleri de yurt dışına satış olarak değerlendirilecektir.
İhracat kaydıyla yapılan
teslimlerde, üretici firmalar istisnadan yararlanacağından,
ihracatı gerçekleştiren firmaların istisnadan yararlanması
mümkün değildir.
Söz konusu malların,
ihracatçıya teslim tarihini takip eden ay başından itibaren
üç ay içinde ihraç edilmesi zorunludur. Bu sürede ihraç
edilmemesi halinde, bu mallara ilişkin yurt dışı satış
gerçekleşmemiş olarak değerlendirilir.
Tamamen veya kısmen ihraç
kaydıyla mal satanlar ihracatın fiilen gerçekleştirildiğine
ilişkin belgeler de dahil olmak üzere YMM raporuna ek
yapılmak ve ayrıntıları YMM raporunda belirtilmek suretiyle
düzenlenecek faaliyet raporunu, dönemin kapandığı ya da
faaliyetin son bulduğu veya toplam satışın yapıldığı tarihi
izleyen aydan sonraki dördüncü ayın 15 inci günü (yıl sonuna
ilişkin olanlar Nisan ayının 15 inci günü) vergi dairesine
teslimi gerekir.
3.6. Yazılım Faaliyetleri
Yazılım: Bir bilgisayar,
iletişim cihazı veya bilgi teknolojilerine dayalı bir diğer
cihazın çalışmasını ve kendisine verilen verilerle ilgili
gereken işlemleri yapmasını sağlayan komutlar dizisinin veya
programların ve bunların kod listesini, işletim ve kullanım
kılavuzlarını da içeren belgelerin ve hizmetlerin tümünü
ifade eder.
Tanıma uygun bir programın
ticari amaçla CD şeklinde hazırlanması ve fiziki mal olarak
fiilen ihraç edilmesi halinde, bu yazılım faaliyeti
kapsamında serbest bölgede fiilen istihdam edilen personele
ödenen ücretler Kanunda belirtilen şartları taşıması
koşuluyla gelir vergisinden istisna edilecektir.
Yazılım faaliyetinin istisna
kapsamında değerlendirilebilmesi için;
- Söz konusu faaliyetin
münhasıran ve fiilen serbest bölgede yapılması,
- İşyeri alt yapısının ve
teknik donanımının bu faaliyetin yapılmasına müsait olması,
- Ürünün, gümrük çıkış
beyannamesi ve YMM faaliyet raporu ile fiili ihracatın
gerçekleştiğinin tevsik edilmesi
gerekir.
Ancak, uygulamada aşağıdaki
faaliyetler istisna kapsamında değerlendirilmez:
- Bilimsel ve/veya teknolojik
ilerlemeler veya teknolojik belirsizliklerin çözülmesini
içermeyen olağan ve tekrarlanan faaliyetler,
- Programlama dilleri ile
işletim sistemleri hariç olmak üzere internet sitelerinin ve
benzerlerinin hazırlanmasına yardımcı mevcut yazılımların
kullanılması suretiyle yapılan yazılım geliştirme
faaliyetleri,
- Bölgede faaliyette bulunan
mükelleflerin, bölge dışında gerçekleştirdikleri yazılım
faaliyetleri.
3.7. Üretim ve Satış
Tutarlarının YMM Raporu ile Tespit Edilmesi
3.7.1. Raporun Konusu ve İbraz
Süreleri
İstisna uygulamasında;
- Serbest bölgede üretilen
ürünlerle bölge içinden, Türkiye’den veya dışarıdan alınan
ürün tutarları,
- Bölge içine, Türkiye’ye veya
yurt dışına satış tutarları,
- Bölgede üretilen ürünlerin
toplam FOB bedelinin en az
% 85'inin yurt dışına ihraç edildiği,
hususlarının bu Tebliğde
açıklanan usul ve esaslara uygun olduğunun yeminli mali
müşavirler tarafından düzenlenecek faaliyet raporu ile
tevsik edilmesi üzerine, tecil edilen vergi terkin
edilecektir. Düzenlenecek YMM faaliyet raporuna, Gümrük
Çıkış Beyannamesi, Faaliyet Ruhsatı ile Kapasite Raporu
örnekleri de eklenecektir.
Mükelleflerin sözleşmeli
yeminli mali müşavirlerinin bulunması halinde, faaliyet
raporunun sözleşmeli müşavirler tarafından düzenlenmesi
yeterli olacaktır.
Mükellefler, istisna
uygulamasına ilişkin olarak yeminli mali müşavirler
tarafından düzenlenen faaliyet raporlarını en geç faaliyette
bulunulan takvim yılını takip eden yılın şubat ayının
15 inci günü akşamına kadar muhtasar beyannameyi
verdikleri vergi dairesine teslim edeceklerdir.
Yıl içinde faaliyetine son
veren ya da ürettiği ürünü sonraki yıl içerisinde tamamen
satan veya kısmen satışla %85 şartını gerçekleştiren
mükellefler ise, söz konusu raporları faaliyetlerine son
verdikleri ya da ürünü sattıkları veya %85 şartını
gerçekleştirdikleri ayı takip eden ikinci ayın 15 inci günü
akşamına kadar muhtasar beyannameyi verdikleri vergi
dairesine teslim edeceklerdir.
Bu bölümde belirtilen YMM
raporlarının süresi içerisinde ibraz edilemeyeceğine
ilişkin, mükellefler veya YMM'ler tarafından makul mazeret
bildirilmesi halinde, vergi dairesince 213 sayılı Vergi Usul
Kanununun 17 nci maddesine göre bu Tebliğde belirlenen
sürelerin bir katını geçmemek üzere ek süre
verilebilecektir.
Genel ve özel bütçeli idareler,
il özel idareleri, belediyeler ve sermayesinin % 51'i veya
daha fazlası bunlara ait olan kuruluşlar ile özelleştirme
kapsam ve programına alınmış olup hisselerinin yarısından
fazlası yukarıda sayılan kuruluşlara ait olan kuruluşlardan,
bölgelerde üretilen ürünlerin FOB bedelinin en az
% 85'inin yurt dışına ihraç edildiği hususlarının bu
Tebliğde açıklanan usul ve esaslara uygun olduğuna ilişkin
kurum yetkililerince imzalanmış bir raporu ilgili vergi
dairelerine teslim etmeleri halinde, yukarıda anılan YMM
raporları aranmayacaktır.
3.7.2.
Hesaplamaya İlişkin Örnekler
Örnek- 7
Serbest bölgede üretim
faaliyetinde bulunan (A) kurumu, serbest bölgede 2009 yılı
içinde 100 birim mal üretmiştir. Bu malların 5 birimini 2009
yılının Şubat ayında 600 TL FOB bedel ile 5 birimini 2009
yılı Aralık ayında 400 TL FOB bedel ile ihraç etmiş kalan 90
birimini ertesi yıla stok olarak devretmiştir. Ertesi yıl
bir önceki yıldan gelen 90 birim malın 80 birimi 9.600 FOB
bedel ile ihraç edilmiş 10 birimi 800 TL bedelle Yurtiçine
satılmıştır. Söz konusu malların imalatında çalışan 200 işçi
ile ilgili ücret istisnası nasıl uygulanacaktır?
Üretilen Ürünlerin 2009 Yılı
FOB Bedeli:
[(600 TL+400 TL)/(5 Birim+5
Birim)]x 100 Birim = 10.000 TL
2009 Yılı İhracatının Üretilen
Ürünlerin FOB Bedeline Oranı:
(600 TL + 400 TL)/10.000 TL =
%10
Üretilen Ürünlerin 2010 Yılı
FOB Bedeli:
[(600 TL+400 TL+9.600 TL+800
TL)/(5 Birim+5 Birim+80 Birim+10 Birim)]x100 =11.400 TL
İhracatın FOB Bedeline Oranı :
(600 TL + 400 TL + 9.600
TL)/11.400 TL = %93
2009 yılında üretilen ürünlerin
%85’ten fazlasının ihracı 2010 yılında sağlandığı için
imalatın gerçekleştiği yılda ücretler üzerinden bu Tebliğde
yer alan esaslara göre, gerçekleştirilen vergilendirmenin,
%85 şartının gerçekleştiği 2010 yılına ilişkin mükellefin
başvurusu ve YMM Raporuna istinaden düzeltilecektir.
Örnek- 8
Serbest bölgede üretim
faaliyetinde bulunan (A) kurumu, serbest bölgede 2009 yılı
içinde 100 birim mal üretmiştir. Bu malların 50 birimini
2009 yılının Şubat ayında 3500 TL FOB bedel ile 40 birimini
2009 yılı Aralık ayında 2500 TL FOB bedel ile ihraç etmiş 5
birimini 450 TL bedel ile yurt içinde satmış kalan 5
birimini ertesi yıla stok olarak devretmiştir. Söz konusu
malların imalatında çalışan 200 işçi ile ilgili ücret
istisnası nasıl uygulanacaktır?
Üretilen Ürünlerin 2009 Yılı
FOB Bedeli:
[(3.500 TL+2.500 TL+450 TL)/(50
Birim+40 Birim+5 Birim)]x 100 Birim = 6.790 TL
2009 Yılı İhracatının Üretilen
Ürünlerin FOB Bedeline Oranı:
(3.500 TL + 2.500 TL)/6.790 TL
= %88
2009 yılında üretilen ürünlerin
FOB bedelinin %85’ten fazlası 2009 yılı içinde ihraç edilmiş
olduğundan bu malların imalatı ile ilgili ücret ödemelerinde
istisnanın 2009 yılında uygulanması mümkün bulunmaktadır.
2010 yılı için ayrıca devreden stokun yurt içinde satılmış
olması veya ihraç edilmiş olmasının bir önemi
bulunmamaktadır.
Örnek- 9
Serbest bölgede üretim
faaliyetinde bulunan (A) kurumu, serbest bölgede 2009 yılı
içinde 100 birim mal üretmiştir. Bu malların 5 birimini 2009
yılının Şubat ayında 450 TL FOB bedel ile ihraç etmiş 90
birimini 6.000 TL bedel ile yurt içinde satmış kalan 5
birimini ertesi yıla stok olarak devretmiştir. Söz konusu
malların imalatında çalışan 200 işçi ile ilgili ücret
istisnası nasıl uygulanacaktır?
Üretilen Ürünlerin 2009 Yılı
FOB Bedeli:
[{(450 TL+6.000 TL)/(90 Birim+5
Birim)}x 100 Birim ] = 6.790 TL
2009 Yılı İhracatının Üretilen
Ürünlerin FOB Bedeline Oranı:
450 TL/6.790 TL = %6,63
2009 Yılı Yurtiçi Satışların
Üretilen Ürünlerin FOB Bedeline Oranı:
6.000 TL/6.790 TL = % 88
2009 yılında üretilen ürünlerin
FOB bedelinin %6,66’sı 2009 yılı içinde ihraç edilmiş, %88’i
yurtiçinde satılmış olduğundan bu malların imalatı ile
ilgili ücret istisnasından yararlanılması mümkün
bulunmamaktadır. 2010 yılı için ayrıca devreden stokun yurt
içinde satılmış olması veya ihraç edilmiş olmasının bir
önemi bulunmamaktadır.
Örnek- 10
Serbest bölgede üretim
faaliyetinde bulunan (A) kurumu, serbest bölgede 2009 yılı
içinde 40 birim (x) malı 60 birim (y) malı üretmiştir. Bu
mallardan 5 birim (x) malını 2009 yılının Şubat ayında 600
TL FOB bedel ile ihraç etmiş 5 birim (y) malını 2009 yılı
Aralık ayında 400 TL bedel ile yurt içinde satmış kalan
malları ertesi yıla stok olarak devretmiştir. Ertesi yıl bir
önceki yıldan gelen 35 birim (x) malının 30 birimini 3.600
FOB bedel ile ihraç edilmiş
5 birimi 600 TL bedel ile yurtiçinde, 55 birim (y)
malının 50 birimi 7.500 TL FOB bedelle ihraç edilmiş 5
birimi ise 400 TL bedelle yurtiçine satılmıştır. Söz konusu
malların imalatında çalışan 200 işçi ile ilgili ücret
istisnası nasıl uygulanacaktır?
Üretilen Ürünlerin 2009 Yılı
FOB Bedeli:
[(600 TL+400 TL)/(5 Birim+5
Birim)] x 100 Birim = 10.000 TL
2009 Yılı İhracatının Üretilen
Ürünlerin FOB Bedeline Oranı:
600 TL/10.000 TL = %6
Üretilen Ürünlerin 2010 Yılı
FOB Bedeli:
[(600 TL + 400 TL + 3.600 TL +
600 TL + 7.500 TL + 400 TL)/(5 Birim (x) + 5 Birim (y) + 30
Birim (x) + 5 Birim (x) + 50 Birim (y) + 5 Birim (y)] x 100
=13.100 TL
İhracatın FOB Bedeline Oranı:
(600 TL + 3.600 TL + 7.500
TL)/13.100 TL = %89
2009 yılında üretilen ürünlerin
%85’ten fazlasının ihracı 2010 yılında sağlandığı için
imalatın gerçekleştiği yılda ücretler üzerinden bu Tebliğde
yer alan esaslara göre gerçekleştirilen vergilendirmenin %85
şartının gerçekleştiği 2010 yılına ilişkin mükellefin
başvurusu ve YMM Raporuna istinaden düzeltilecektir.
3.8.
Uygulamanın Başlangıcı ve İstisna Uygulamasında Süre
3218 sayılı Kanunun geçici 3
üncü maddesinin değiştirilen ikinci fıkrasının (b) bendinde
yer alan ücret istisnası, 1/1/2009 tarihinden geçerli olmak
üzere Kanunun yayımı tarihinden itibaren yürürlüğe girmiş
olup, Avrupa Birliğine tam üyeliğin gerçekleştiği tarihi
içeren yılın vergilendirme döneminin sonuna kadar
uygulanacaktır.
4. İstisna Uygulamasında
Özellik Gösteren Hususlar
- Bölge içinde faaliyette
bulunan mükelleflerden yıl içinde faaliyetine son verenlerin
söz konusu istisnadan yararlanıp yararlanamayacaklarının
tespitinde, faaliyette bulunulan süreye ait üretim ve satış
tutarı esas alınacaktır.
- Gelir vergisinden istisna
edilen ücretlerde üst sınır bulunmadığından, ücretler
üzerinden hesaplanan vergi tutarının tamamı istisna
edilecektir.
- Birden fazla konuda (üretim,
mal satışı vs.) faaliyette bulunmak üzere izin alınması
halinde, sadece üretim faaliyetinin yürütüldüğü işyerleri
itibarıyla Sosyal Güvenlik Kurumuna (Devredilen Sosyal
Sigortalar Kurumu) verilen aylık prim ve hizmet belgesinde
yer alan işçilere ilişkin ücretler üzerinden söz konusu
istisna uygulanacaktır.
- Yurt içinden serbest bölgeye
fason imalat kapsamında getirilen veya dahilde işleme rejimi
kapsamında yurt dışından bölgeye getirilen maddelerin bölge
içinde çeşitli işlemlere tabi tutulduktan sonra ülke içine
geri gönderilen veya bu ürünlerden yurt dışına ihraç edilen
ürün bedelleri, %85 ihracat tutarının hesaplanmasında
dikkate alınmayacaktır. Bölgedeki işletmelerin fason imalat
yanında ayrıca bölge içinde üretim ve ihracat yapmaları
durumunda ise, Kanunda belirtilen şartları taşıyıp
taşımadıklarının tespitinde fason imalat dışında üretim
yapılan ve ihraç edilen ürün bedelleri dikkate alınacaktır.
- Serbest bölge dışında
üretilerek bölgeye getirilen ve bölgede sadece paketleme ve
ambalajlama gibi bir takım işlemlere tabi tutulan ürünlerin
daha sonra serbest bölgeden yurt dışına ihraç edilmesinde,
ürün esas olarak bölge içinde üretilmediğinden, söz konusu
ürünle ilgili olarak istisna hükümleri uygulanmayacaktır.
- Serbest bölgede faaliyette
bulunmak üzere 6/2/2004 tarihinden önce veya sonra ruhsat
alan mükelleflerden bu Tebliğde belirtilen şartları yerine
getirenler de istisnadan yararlanacaklardır.
- Birden fazla takvim yılında
tamamlanan imalat işlerinde, imalatın tamamlanıp satışın
yapıldığı yılda ürün toplam FOB bedelinin %85’ini yurt
dışına ihraç eden mükelleflerin, imalat süresi içinde
istihdam ettikleri personel ücretlerine istisna
uygulanacaktır.
- Yurt dışına ihraç edilen
ürünlerin toplam FOB bedelinin tespitinde, satışa ilişkin
belgenin yasal defterlere kayıt edildiği tarihteki T.C.
Merkez Bankasınca ilan edilen döviz alış kurları esas
alınacaktır.
- İstisna şartlarının ihlal
edilmesi halinde, yıl içinde işten ayrılan personel dahil
uygulanan gelir vergisi tevkifat istisnası nedeniyle tecil
edilen vergiler cezasız olarak, gecikme zammıyla birlikte
işverenden tahsil edilecektir.
5. İstisna
Şartlarının Gerçekleşmemesi
Serbest bölgede faaliyette
bulunan mükelleflerin imal ettikleri ve yurt dışına ihraç
ettikleri ürün satış tutarlarının ürün toplam satış
tutarlarına oranı, Kanunda öngörülen oranda gerçekleşmemesi
halinde, yıl içinde vergi dairesince tarh ve tahakkuk
ettirilerek tecil edilen gelir vergisi işverenden cezasız
olarak, gecikme zammıyla birlikte tahsil edilecektir.
Bu durumdaki mükellefler
tarafından Ek:1’de yer alan ve aylık muhtasar beyanname
ekinde ilgili vergi dairesine verilerek vergi dairesince
tecil edilen gelir vergisi tutarı, vergi cezası uygulanmadan
6183 sayılı Kanunun 51 inci maddesinde yer alan oranda
gecikme zammıyla birlikte tahsil edilecektir.
213 sayılı Kanun hükümlerine
göre düzeltme işlemi yapılarak mükellefe gelir vergisi
kesintisinin red ve iade edilmesi durumunda, tahsil edilen
gecikme zammı iade konusu olmayacaktır. Ancak, gecikme zammı
ödemek durumunda kalmamak için mükelleflerin yıl içinde
gelir vergisi kesintisini beyan ederek ödemeleri ve %85
ihraç şartını gerçekleştirmeleri halinde, yıl sonunda
istisnadan faydalanmaları mümkün bulunmaktadır.
6. Ücret
İstisnasının Uygulanmayacağı Haller
Serbest bölgedeki ücret
istisnası, bu bölgelerde üretilen ürünlerin toplam FOB
bedelinin en az %85’inin yurt dışına ihraç edilmesi halinde
mümkün olup, aşağıda belirtilen hallerde ücret istisnasından
yararlanılamayacaktır.
- Serbest bölgede üretilen
ürünlerin toplam FOB bedelinin %85’inden az bir kısmın yurt
dışına ihraç edilmesi halinde çalışanlara ödenen ücretler,
- Serbest bölgede çalışan
personelin çeşitli nedenlerle serbest bölge dışında
çalıştığı sürelere ilişkin ödenen ücretler,
- Serbest bölgede üretim
faaliyeti dışında hizmet veya mal satışı faaliyetlerinde
bulunan mükellefler nezdinde çalışanlara ödenen ücretler,
- Tebliğ ekinde yer alan
belgeleri belirtilen süreler içinde ilgili vergi dairesine
vermeyen mükelleflerin istihdam ettikleri çalışanlara ödenen
ücretler.
7. Diğer
Hususlar
7.1. Asgari Geçim İndirimi
Uygulaması
Serbest bölgelerdeki ücret
istisnası, bu bölgelerde üretilen ürünlerin FOB bedelinin en
az %85’inin yurt dışına ihraç edilmesi halinde, tecil edilen
verginin terkin edilmesi şeklinde uygulanacaktır.
İstisna uygulamasında, asgari
geçim indirimi mahsup edilerek kalan tutar tecile konu
olacaktır. Bu nedenle, asgari geçim indirimi Gelir Vergisi
Kanununun 32 nci maddesi ile 265 Seri Numaralı Gelir Vergisi
Genel Tebliğinde belirtilen usul ve esaslara göre
hesaplanarak Ek.1’de yer alan asgari geçim indirimine
ilişkin satırda gösterilecek ve muhtasar beyannamenin ilgili
sütununa aktarılacaktır.
7.2. Ürün İhracatına İlişkin
Oranın Değişmesi
Kanunda yer alan düzenlemeye
göre, bölgelerde üretilen ürünlerin FOB bedelinin en az
%85'ini yurtdışına ihraç eden mükelleflerin istihdam
ettikleri personele ödedikleri ücretler gelir vergisinden
müstesna tutulmuş olup, bu oranı %50'ye kadar indirmeye ve
kanuni seviyesine kadar yükseltmeye Bakanlar Kurulu yetkili
kılınmıştır.
Bu yetkiye istinaden maddede
yer alan oranın indirilmesi veya
kanuni seviyesine kadar yükseltilmesi halinde, %85
oranı yerine yeni belirlenen oran esas alınacaktır.
7.3. Ocak ve
Şubat 2009 Dönemlerine İlişkin Uygulama
3218 sayılı Kanunun değişik
geçici 3 üncü maddesinde yer alan ücret istisnasından
yararlanmak istenmesi halinde, Ocak-2009 vergilendirme
dönemine ait olup Şubat ayı içinde beyan edilmesi gereken
gelir vergisi tevkifat tutarı, bu Tebliğde açıklanan usul ve
esaslar dâhilinde Şubat ayına ait olup Mart ayında verilecek
muhtasar beyannameye dahil edilecektir. Vergi dairesince
Ocak ve Şubat 2009 vergilendirme dönemlerine ait tutarlar
birlikte tecil edilecektir.
7.4. Damga
Vergisi ve Harç İstisnası Uygulaması
3218 sayılı Kanunun geçici 3
üncü maddesinin birinci fıkrasının (c) bendi uyarınca,
6/2/2004 tarihine kadar (bu tarih dahil) serbest bölgede
faaliyette bulunmak üzere ruhsat almış mükelleflerin, bu
bölgelerde gerçekleştirdikleri faaliyetlere ilişkin damga
vergisi ve harç istisnasının uygulanma süresi 31/12/2008
tarihi itibarıyla sona ermiştir.
Anılan Kanunun geçici 3 üncü
maddesinin 5810 sayılı Kanunla değişik ikinci fıkrasının (c)
bendi uyarınca, serbest bölgelerde faaliyette bulunan
mükelleflerin, Avrupa Birliğine tam üyeliğin gerçekleştiği
tarihi içeren yılın vergilendirme döneminin sonuna kadar, bu
bölgelerde gerçekleştirdikleri faaliyetler ile ilgili olmak
kaydıyla yaptığı işlemler harçtan, bu işlemlere ilişkin
düzenlenen kâğıtlar damga vergisinden müstesnadır.
Öte yandan, 3218 sayılı Kanun
kapsamında serbest bölge sınırları içerisinde faaliyet
gösteren firmaların, Avrupa Birliğine tam üyeliğin
gerçekleştiği tarihi içeren yılın vergilendirme döneminin
sonuna kadar, münhasıran serbest bölgelerdeki
faaliyetleriyle ilgili olarak istihdam ettikleri personele
ödenen ücretlere ilişkin düzenlenen kâğıtlardan da damga
vergisi aranılmaması gerekmektedir.
Tebliğ olunur.
———————————
¹
25/11/2008 tarihli ve 27065 sayılı
Resmî Gazete’de yayımlanmıştır.
*
Ekleri görmek için tıklayınız.
|
